Jaime Mesas

Aquesta setmana volem compartir amb els lectors la Consulta Vinculant número CV0259-2022 del Departament de Tributs i de Fronteres (en endavant, DTF), del 4 d’agost del 2022, en relació amb la permuta d’un terreny per a una obra futura

La societat X (en endavant, «la Consultant»), és una societat mercantil amb residència fiscal andorrana, l’objecte social de la qual comprèn la pràctica d’operacions de promoció i construcció immobiliària. La Consultant és obligat tributari de l’Impost General Indirecte (en endavant, IGI).

En el desenvolupament de la seva activitat, la Consultant ha procedit a negociar un contracte de permuta de terreny per obra futura amb una societat amb residència fiscal andorrana, també obligat tributari de l’IGI. No existeix cap relació de vinculació entre les parts, en el sentit del que disposa l’article 16 de la Llei de l’Impost sobre Societats.

En virtut de l’esmentat acord, la Consultant adquireix la propietat d’un terreny propietat de l’altra contrapart sobre el que durà a terme una promoció immobiliària. La contraprestació consistirà en el lliurament de part de les unitats immobiliàries a desenvolupar sobre dit terreny, sense existir cap altra contraprestació.

En relació amb l’operació de permuta plantejada, la Consultant es planteja les obligacions que per a ella es plantegen en allò referent a l’IGI.

En referència a la qüestió sobre la possibilitat que el lliurament d’un terreny que s’efectua a favor de la Consultant com a conseqüència d’un contracte de permuta tingui la consideració de pagament a compte a efectes de l’Impost General Indirecte, el Decret legislatiu del 5-6-2019 de publicació del text refós de la Llei 11/2012, del 21 de juny, de l’Impost General Indirecte, a l’article 45, estableix el següent:

«Article 45. Meritació de l’impost en els lliuraments de béns i en les prestacions de serveis

L’impost es merita:

a) En els lliuraments de béns, quan té lloc la seva posada a disposició de l’adquirent o, en el seu cas, quan s’efectuen conforme la legislació que els sigui aplicable.

No obstant el que disposa l’apartat anterior, en els lliuraments de béns efectuats en virtut de contractes de venda amb pacte de reserva de domini o qualsevol altra condició suspensiva, d’arrendament venda de béns o d’arrendament de béns amb pacte de reserva amb clàusula de transferència de la propietat vinculant per ambdues parts, l’impost es merita quan els béns es posen en possessió de l’adquirent.

[…]

Sense perjudici del que disposa l’apartat anterior, en les operacions subjectes a gravamen que originin pagaments a compte anteriors a la realització del fet generador, l’impost es merita en el moment del cobrament anticipat, tant si és total o si és parcial, pels imports efectivament percebuts».

Sobre la determinació de la base de tributació d’aquest pagament a compte, la mateixa Llei, a l’article 48, apartat 1, preveu una regla especial quan la contraprestació no és dinerària:

«Article 48. Base de tributació. Regles especials

Quan la contraprestació de les operacions no consisteix en diners, es considera base de tributació el valor normal de mercat dels béns lliurats o serveis prestats.

No obstant això, si la contraprestació consisteix parcialment en diners, es considera base de tributació el resultat d’afegir al valor de mercat de la part no dinerària de la contraprestació, l’import de la part dinerària de la contraprestació, sempre que aquest resultat sigui superior al determinat per aplicació del que disposa el paràgraf anterior».

D’acord amb aquest precepte i atès que la Consultant efectua aquesta operació en el marc de la seva activitat econòmica com a promotora immobiliària subjecta a l’impost, el lliurament d’un terreny a canvi d’edificacions futures tindrà la consideració de pagament a compte a l’efecte de l’impost. La base de tributació es constituirà pel valor de mercat de les futures edificacions a la data en què el contracte de permuta adquireix validesa. Consegüentment, en el moment que la Consultant posi a disposició les edificacions acabades a l’altra part contractant no haurà de repercutir l’impost.

Quant al trasllat de l’impost, la mateixa Llei, a l’article 55, estableix el següent:

«Article 55. Trasllat de l’impost

Els obligats tributaris han de traslladar o repercutir íntegrament l’impost sobre aquells per als quals es realitza l’operació gravada, i aquests darrers queden obligats a suportar-lo sempre que el trasllat de l’impost s’ajusti al que estableix la Llei.

El trasllat de l’impost s’ha d’efectuar mitjançant una factura o un document substitutiu, en les condicions i els requisits que s’estableixin reglamentàriament.

A aquest efecte, la quota repercutida es consigna separadament de la base de tributació, fins i tot en els casos de preus fixats administrativament, amb la indicació del tipus de gravamen.

S’exceptuen del que disposen els paràgrafs anteriors d’aquest apartat les operacions que es determinin reglamentàriament».

Consegüentment, la societat Consultant haurà de repercutir l’impost i emetre la factura corresponent en els termes establerts reglamentàriament.